Предпосылки появления, эволюция становления, сущность, предмет и метод балансоведения

Р.Б. Шахбанов
зав. кафедрой бухгалтерского учета, профессор, д.э.н.,
Дагестанский государственный университет,
Естественно-гуманитарные исследования
№2 (28) 2020

Аннотация. В предлагаемой статье рассматривается научно-теоретическая проблема появления, становления и формирования балансоведения как самостоятельной области современных учетно-экономических наук. Автором обоснована объективная необходимость (как научно-теоретическая, так и практическая) формирования балансовой теории и практики в современной системе управления экономикой. Исследованы исторические предпосылки зарождения научно-теоретических и методических основ балансоведения. Изложены этапы становления и развития теории и практики бухгалтерского учета и формирования бухгалтерских балансов хозяйствующих субъектов. Проведен анализ научных подходов в мировой и российской учетно-экономической науке относительно балансовой теории. Систематизированы подходы российских ученых-исследователей и сформулированы наиболее существенные концепции (подходы), определяющие место, предмет и объекты балансоведения в системе учетно-экономических наук. Сформулирован авторский взгляд на предмет и метод балансоведения. Систематизированы и рассмотрены сущностные характеристики специальных приемов и способов, определяющих методологическую основу балансоведения.

В современных условиях развития российской экономики значимость бухгалтерского учета как важнейшей управленческой функции повышается. При этом усиливается его роль не как средства обеспечения контроля за сохранностью имущества собственника, а как инструмента формирования достоверной и объективной бухгалтерской финансовой отчетности (прежде всего бухгалтерского баланса), необходимой для внешних пользователей при формировании эффективных инвестиционных решений.

Формирование бухгалтерского баланса в современной мировой учетной теории и на практике становится важнейшим искусством, обеспечивающим позитивное представление (укращение) имущественного положения и финансового состояния экономического субъекта и повышение его инвестиционной привлекательности. [3]

Развитие теории и практики формирования и анализа бухгалтерских балансов в условиях развитого мирового финансового рынка привело к выделению из состава бухгалтерского учета балансоведения, как самостоятельной отрасли учетно-экономической науки.

Теоретические основы балансоведения получили свое развитие в начале 20 века. При этом в учетной науке сформировались различные подходы и концепции балансоведения, рассматривая ее как части учетной науки, так и как самостоятельной области научных знаний. Однако в России условиях социалистической экономики, в силу экономико-правовых особенностей функционирования государственных предприятий, теория балансов не получило развития как самостоятельной отрасли учетной науки.

С переходом к рыночной экономической системе, в условиях активного развития акционерных публичных форм организации предприятий, роль бухгалтерских балансов как информационных источников выросла, что и способствовало возрождению и развитию научно-теоретических и методических основ балансове-дения. Исследованием этих вопросов в современной учетно-экономической науке занимаются многие современные российские ученые и практики. [1,5,6,8,12]

Однако до сих пор не сложилась общая научно-методологическая концепция балансоведения, не определено ее место в учетной науке, не сформировались ее предмет и метод, не уточнены техника и организация практического балансоведения.

Балансовый метод в бухгалтерском учете, и, в частности, принцип двойной записи впервые описан в 15 веке, хотя бухгалтерский баланс, составленный итальянскими купцами дошедший до нас датирован 1299 годом.

Однако автор первой книги о бухгалтерском учете, итальянский математик, философ Л. Пачоли трактовал баланс как бухгалтерское равновесие, необходимое для контроля за правильностью разноски по счетам, но не рассматривал как отчетный документ. Следовательно, в Средневековье бухгалтерский баланс еще не признавался как отчетный документ для экономического анализа и оценки имущественного положения. Из этого можно заключить, что бухгалтерский баланс в 15 веке использовался для исчисления оборотов счетов и выведения сальдо, а также в качестве оборотной ведомости, в которой проверялась правильность отражения хозяйственных операций методом двойной записи.

Теория двойной бухгалтерии - балансового обобщения - это величайшее средство познания экономических процессов, происходящих в человеческом обществе. Она, обладая уникальной творческой силой, создавала и продолжает создавать условия для эффективного управления хозяйственными процессами, при этом продолжает свое самосовершенствование. Следовательно, развитие науки о бухгалтерских балансах явилось результатом (следствием) объективной необходимости создания научного подхода к разработке формы бухгалтерского баланса, который возник и развивался практически одновременно с двойной записью. Вместе с тем, на наш взгляд, научное осмысление балансов явилось следствием длительного преобразования и совершенствования учетной процедуры и техники формирования балансов, с одной стороны, и значительных изменений в экономической жизни общества, с другой стороны.

С усложнением хозяйственной деятельности, развитием товарно-денежных отношений и распространением капитализма изучения одной лишь формы бухгалтерского баланса оказалось недостаточной. Потребовалось теоретическое обоснование тех практических приемов, которые применялись в учетной практике. Возникла потребность исследования бухгалтерского баланса не только как учетной процедуры (метода самоконтроля правильности выведения остатков на счетах), но и как важнейшей формы отчета о финансово - хозяйственной деятельности средневековых компаний.

Особое развитие получила теория бухгалтерского баланса в период промышленной революции (вторая половина 18 века) в европейских странах, которая привела к появлению совершенно новой формы хозяйствования - к акционерным обществам. Объединение капиталов индивидуальных производителей с целью приобретения дорогостоящих технических средств (результатов промышленной революции) привело к необходимости разработки соответствующего правового законодательства, в том числе, регулирующего процедуры формирования бухгалтерских балансов и отчетов о прибылях и убытках акционерных компаний. В этот период в процессе разработки теоретических обобщений возникли новые учетные объекты и категории, характеризующие капитал собственника и формы его представления в бухгалтерском балансе.

Программа Финансовый анализ - ФинЭкАнализ 2022 для анализа отчета о прибылях и убытках и большого количества финансово-экономических коэффициентов.

Однако до конца 19 века формирование бухгалтерской отчетности происходит бессистемно, на основе использования различных подходов, как к содержанию бухгалтерского баланса, так и к форме представления и оценки активов, капитала и обязательств. Это приводило к различным оценкам содержания и структуры баланса, следовательно, необъективным экономическим выводам и решениям.

К началу 20 века возникла необходимость формирования общих требований к процедуре формирования бухгалтерской отчетности публичных компаний. Прежде всего, это стало потребностью в связи с разделением права владения собственностью и право пользования (управления) собственностью.

Изначально ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерских балансов осуществлялось исключительно в интересах собственников предприятия, которые на ранней стадии часто выступали одновременно и в роли управляющих. Поэтому формирование балансов, как и ведение учета, было конфиденциальным, не предназначенным для внешних пользователей.

Отсутствие правовых норм осуществления деятельности на основе разделения прав собственников капитала и прав пользователей капиталом (управленцев) приводило массовым злоупотреблениям, финансовым пирамидам, которые заканчивались массовым банкротством публичных компаний. Аналогичные процессы происходят в современной российской экономике.

Эти процессы привели к изменению понимания роли бухгалтерского баланса как отчета о финансовом положении и результатах деятельности хозяйствующего субъекта, а не собственно учетной процедуры, контролирующей правильность бухгалтерских записей на счетах. Все это предопределило выделение бухгалтерской отчетности из бухгалтерского учета и превращение ее в самостоятельный информационный ресурс, предоставляемый всем участникам компании. Особенно интенсивно процессы законодательного обособления бухгалтерской отчетности шли в США. В этот же период в США проявилось деление учета для внутренних (управленческий учет) и внешних (финансовый учет) пользователей.

В результате появились нормативные документы, регламентирующие состав, содержание и формат представления публикуемых (в том числе добровольного) бухгалтерских балансов и других форм отчетов.

Таким образом, к концу 19 - началу 20 века бухгалтерский баланс стал важнейшим (главным) и наиболее достоверным источником информации о деятельности компании. Более того, развитие банковского дела, рынков ценных бумаг, повышение роли кредитов в развитии предпринимательства также способствовало повышению роли бухгалтерских финансовых отчетов. В частности, кредитные учреждения не выдавали кредитов своим клиентам, не представляющим финансовых отчетов для подтверждения своей платежеспособности.

Особое развитие теории балансоведения получила в трудах немецких исследователей. В частности, Шер И.Ф. в 19 году издал книгу «Балансоведение», в которой бухгалтерская отчетность, в частности, бухгалтерский баланс, рассматривается как основная учетная категория, основа информационного обеспечения управления бизнесом. [15] По существу, Шер И.Ф. сводит бухгалтерский учет к балансоведению, чем заложил новое направление в развитии учетной теории. В соответствии с таким подходом баланс трактуется как элемент системы управления коммерческой организацией, и, следовательно, все его приложения (отчетность) должны рассматриваться с позиций их влияния на эффективность управления хозяйствующим субъектом. [7]

Другой немецкий исследователь Шмаленбах Э. развивая эту балансовую теорию в части бухгалтерской отчетности, предназначенной для внутренних пользователей, показал необходимость и возможность применения метода балансового обобщения для исчисления финансового результата, контроля затрат, калькулирования себестоимости и других целей повышения эффективности управления организацией. [8] В результате появилась теория и методология формирования отчета о прибылях и убытках, как части балансового отчета предприятия.

Таким образом, успешное развитие экономики капиталистических предприятий с акционерной формой капитала способствовало к переосмыслению роли бухгалтерского учета в управлении экономикой и привело к развитию теоретических положений и практических рекомендаций по формированию бухгалтерской отчетности, основанной на бухгалтерских балансах. Эти теоретические и практические разработки положили начало балансоведению - самостоятельной отрасли учетно-экономической науки.

Анализ научных подходов российских ученых относительно науки о балансе позволяет выделит четыре наиболее существенных концепций (подходов), определяющих место, предмет и объекты балансоведения в системе учетно-экономических наук.

1. Первый подход состоит в отождествлении балансоведения со счетоведением. Сторонниками такой концепции следует считать Рудановского А.П. и др. ученых и бухгалтеров-практиков. [11]

Она основана на классических основах хозяйственного учета, в котором ведение счетов и построение бухгалтерского баланса являются частями (учетными процедурами, этапами) бухгалтерского дела и учетной науки в целом.

2. Второй радикальный подход предполагает, что балансоведение и счетоведение выступают как самостоятельные равноправные учетно-экономические науки и прикладные учетные функции. Сторонниками этой концепции следует считать Блатова Н.А., Помазкова Н.С., Николаева И.Р. и других исследователей, которые в сложившихся в тот период условиях повышения информационной роли бухгалтерского баланса, сумели обосновать теоретические принципы и методы формирования бухгалтерских балансов, как самостоятельной учетно-экономической науки. [2,10]

3. Третий подход состоит в том, что балансоведение является основой счетоведения. Основоположником такой концепции следует считать Кипарисова Н.Л., который незаслуженно принижал роль бухгалтерской теории и практики, придавая им подчиненное значение по сравнению с балансоведением. [9]

Согласно этой концепции баланс играет доминирующую роль в учете, счета являются лишь инструментами для формирования бухгалтерского баланса. Кипарисов Н.Л. выделял общее и специальное балансоведение. Общее балансоведение включает принципы построения балансов вообще, специальное предполагает структурирование балансов по отраслям.

4. Четвертый подход состоит в представлении балансоведения как основы анализа хозяйственной деятельности и, следовательно, в единстве этих учетно-экономических наук. Сторонником такого подхода можно считать Вейцмана Н.Р., который рассматривая бухгалтерский баланс, прежде всего, как источник информации для анализа хозяйственной деятельности выступал за формирование новой области знаний – экономического (финансового) анализа. [4] Он называл такой анализ «счетным анализом» и на основании такого подхода впоследствии из балансоведения развился анализ хозяйственной деятельности. В 1934 г. вышла работа Вейцмана Н.Р. «Методика преподавания счетного анализа», после которой получает развитие новая наука - анализ хозяйственной деятельности.

Таким образом, сложившиеся в первой половине 20 века научные концепции относительно теории и практики балансоведения не сформировали четкого научного определения ее сущности, содержания, предмета и метода как самостоятельной области учетно-экономических наук.

Анализ научных трудов современных российских ученых исследователей в области бухгалтерского учета, балансоведения и экономического анализа также показывает отсутствие, к сожалению, фундаментальных трудов, посвященных изучению теории и практики балансоведения, уточняющих ее место, предмет и метод как научной и практической области знаний.

На наш взгляд, несмотря на противоречивость научных подходов можно утверждать о значимости научных знаний и практических методов формирования и представления бухгалтерских балансов в современной глобальной экономике, где интернационализация (демократизация) бизнеса становится важнейшим условием успешного функционирования рыночной экономической системы. [13]

Прежде всего, это обусловлено спецификой информации, отражаемой в бухгалтерских балансах. С одной стороны, она не содержит признака конфиденциальности, что позволяет рассматривать балансы как единственный публичный источник информации о деятельности конкретного экономического субъекта. С другой стороны, отражая производственно-экономические процессы и их результаты, происходящие в рамках конкретного экономического субъекта, бухгалтерские балансы служат основой принятия конкретных инвестиционных и иных финансовых управленческих решений заинтересованными пользователями. Причем это касается в современных условиях развития информационных технологий не только публичных компаний. Следовательно, бухгалтерские балансы служат важнейшим фактором развития современной экономики.

Объективность и достоверность балансов, методы и приемы их формирования, оценки и регулирования их показателей, формы представления и их структура являются важными условиями (инструментами) балансовой экономической политики хозяйствующего субъекта. [14]

Следовательно, балансоведение можно рассматривать как самостоятельная область учетно-экономической науки, посвященной исследованию хозяйственной деятельности экономического субъекта на основе бухгалтерских балансов. Отсюда предметом исследования является экономика хозяйствующего субъекта, представленная в бухгалтерских балансах.

Методологической основой балансоведения является совокупность приемов и способов формирования и представления бухгалтерских балансов экономического субъекта.

Следует подчеркнуть, что балансоведение как отрасль учетно-экономической науки опирается на общенаучные методы познания, характерные и для других наук. Однако для балансоведения характерны следующие специальные приемы, позволяющие реализовать свою сущность и содержание не только как область научных знаний, но и как прикладная деятельность в сфере бухгалтерского дела. К таким приемам относятся:

1. Балансовое обобщение. Прием балансового обобщения собственно вытекает из названия научной дисциплины и практической учетно-отчетной деятельности. Он состоит в представлении производственно-экономических процессов и их результатов в равновесном состоянии на основе использования математического приема равенства. В результате представления имущества (по составу и размещению, с одной стороны, и по источникам образования и назначению, с другой стороны), финансовых результатов (доходов и расходов) и других объектов в виде балансового равенства не только обеспечивается самоконтроль сохранности имущества и их источников, но и достигается формализация двойственной природы хозяйственных экономических процессов. Это позволяет моделировать различные математические зависимости для целей финансового анализа деятельности экономического субъекта.

2. Бухгалтерские счета. Бухгалтерский баланс, в узком смысле его понимания, является учетной процедурой, обобщением в виде балансового уравнения остатков имущества, капитала и обязательств экономического субъекта на определенную дату. Баланс вытекает из счетов бухгалтерского учета, чем и объясняется их тесная взаимосвязь. Таким образом, основным приемом формирования бухгалтерских балансов является счетный метод. Действующие нормативно-методические документы формирования бухгалтерской отчетности (баланса) предопределяют реализацию принципа соответствия, который гласит необходимость соответствие данных бухгалтерского баланса данным синтетического учета.

3. Двойная запись.Двойная запись, применяемая для регистрации фактов хозяйственной жизни в учетных регистрах, отражает двойственную природу явлений, событий и действий, используемую в качестве математической основы при расчетах (вычислениях) с экономическими показателями. Двойственность хозяйственных операций характеризуется равнозначным изменением первоначального состояния баланса имущества и их источников экономического субъекта, фиксируемое при помощи счетов бухгалтерского учета. Следовательно, формирование и регулирование (преобразование) бухгалтерского баланса осуществляется на основе приема двойной записи.

4. Инвентаризация. Инвентаризация, как известно, является одним из древнейших приемов хозяйственного учета, используемым для контроля движения имущества и обобщения данных для целей управления. Значение инвентаризации в условиях, когда документирование не было обязательным и сплошным, было велико. И в настоящее время, действующее бухгалтерское законодательство устанавливает обязательность проведения инвентаризации имущества экономического субъекта перед годовым отчетом, что означает первостепенная роль ее в формировании бухгалтерской балансовой отчетности, повышая ее достоверность. Таким образом, в условиях отсутствия учета формирование бухгалтерских балансов на основании инвентаризации имущества и их источников становится реальностью.

5. Оценка. Оценка является важнейшим приемом балансового обобщения имущества, капитала, обязательств и финансовых результатов деятельности экономического субъекта. Она состоит, во-первых, в узком смысле слова в обязательном денежном измерении всех объектов бухгалтерских балансов. Это закреплено действующим бухгалтерским законодательством. Во-вторых, в широком понимании смысла данного приема, оценка означает достижение объективности и сопоставимости информации, представленной в бухгалтерских балансах на основе устранения проблем, обусловленных недостатками применяемых денежных измерителей и других факторов хозяйственной деятельности, в том числе инфляционных. Учитывая особую значимость оценки, действующая нормативно-методическая основа формирования бухгалтерских балансов устанавливает разнообразные оценочные способы и приемы повышения достоверности балансовой информации.

6. Сравнение. Прием сравнения является одним их распространенных в экономических исследованиях, поскольку позволяет получить сравнительную оценку одним экономическим явлениям относительно других. В бухгалтерских балансах прием сравнения призван показывать динамические процессы в экономике хозяйствующего субъекта. Поэтому, бухгалтерские балансы (статические и динамические) содержат информацию, характеризующую развитие экономики предприятия в течение отчетного периода. Важность такого подхода в условиях нестабильной современной рыночной экономики подтверждается тем, что в действующих балансах отражается информация по состоянию на три отчетные даты. Это и позволяет пользователям получить более достоверное представление о деятельности (имущественном положении и финансовом состоянии) конкретного экономического субъекта в диалектическом развитии.

В широком смысле использование приема сравнения позволяет проводит различные аналитические расчеты, получившие название вертикального и горизонтального анализа бухгалтерского баланса.

Рассмотренные специальные приемы формирования бухгалтерских балансов формируют методологическую основу данной области научных знаний - балансоведения.

Таким образом, обобщая вышеизложенное, можно отметить научно-практическую неопределенность в формировании научной концепции о сущности, содержании, предмете и методе балансоведения как самостоятельной области учетно-экономической науки.

Источники:

1. Бреславцева Н.А. Балансоведение / Н.А. Бреславцева. Серия «Высшее образование». - Ростов-на-Дону: Феникс, 2004. - 480 с.

2. Блатов Н.А. Балансоведение (курс общий). Издание третье, переработанное и дополненное / Н.А. Блатов. - Л.-М.: Государственное торговое издательство, 1931. - 296 с.

3. Бухгалтерское дело: учебник.- 3-е изд.перераб. и доп. / под ред. проф. Шахбанова Р.Б. - Магистр, ИНФРа-М, 2018. -592 с.

4. Вейцман Н.Р. Курс балансоведения / Н.Р. Вейцман. - М.: Центросоюз, 1927. - 241 с.

5. Воробьева О.А. Бухгалтерская мысль и балансоведение. учебное пособие. - Курган: изд-во Курганского гос. ун-та, 2011.- 184с.

6. Гарынцев А.Г. Оценка статей баланса как средство ведения балансовой политики // Бухгалтерский учёт. 2015. - № 23. - С. 61-63.

7. Герстнер П. Анализ баланса. Издание второе. М.: Издательство «Экономическая жизнь», 1926. - 352 с.

8. Заббарова О.А. Балансоведение: учебное пособие / О.А. Зяббарова. - М.:КНОРУС, 2007. - 256 с.

9. Кипарисов Н.А. Основы балансоведения. Построение балансов и анализов» / Н.А. Кипарисов. - М.: Издательство наркомторга СССР и РСФСР, 1928. - 223 с.

10. Николаев И.Р. Балансоведение / И.Р. Николаев.- М.: Финансы, 1930.

11. Рудановский А.П. Теория балансового учета. Введение в теорию балансового учета. Баланс как объект учета / А.П. Рудановский. - М.: Московское научное издательство «Макиз», 1928. - 174 с.

12. Шахбанов Р.Б. К вопросу о сущности и методической основе балансовой политики экономического субъекта // Актуальные вопросы современной экономики. - 2019.- №5. URL: http://www.авсэ.рф

13. Шахбанов Р.Б. Балансовая политика экономического субъекта: «творчество» бухгалтера или «обман» пользователей экономической информации? // Актуальные вопросы современной экономики. - 2018. - №2. URL: http://www.авсэ.рф/

14. Шахбанов Р.Б. Приемы и способы балансовой политики экономического субъекта // Актуальные вопросы современной экономики. - 2018. - №2. URL: http://www.авсэ.рф/

15. Шер И.Ф. Бухгалтерия и баланс / пер. с нем. С.И.Цедырбаума. М.: Экономическая жизнь, 1925. - 575 с.

Метки
Программа Финансовый анализ - ФинЭкАнализ для анализа финансового состояния предприятия, позволяющая рассчитывать большое количество финансово-экономических коэффициентов.
Журнал Арбитражный управляющий
Скачать ФинЭкАнализ
Программа для проведения финансового анализа по данным бухгалтеской отчетности
Скачать ФинЭкАнализ
Провести Финансовый анализ Онлайн
Онлайн сервис для проведения финансового анализа по данным бухгалтеской отчетности
Попробовать ФинЭкАнализ