всё о финансовом анализе
+7(902) 408-47-00
+7(495) 015-03-24
Скачать ФинЭкАнализ
Программа для проведения финансового анализа по данным бухгалтеской отчетности Скачать ФинЭкАнализ

Аудиторское заключение по новым стандартам

К.К. Арабян,
доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита
Московского государственного университета экономики, статистики и информатики,
канд. экон. наук
АУДИТОР
№11, 2010
10-2010

В соответствии со ст. 6 Федерального закона от 30.12.08 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (далее - Федеральный закон «Об аудиторской деятельности») аудиторское заключение - официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности формировать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать на основании этих выводов обоснованные экономические решения.

Аудиторское заключение является очень важным документом для внешних заинтересованных пользователей финансовой отчетности. И, несмотря на то, что в правиле (стандарте) № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» сказано, что мнение аудитора может способствовать лишь росту доверия к финансовой (бухгалтерской) отчетности, в связи с чем пользователь не должен принимать данное мнение ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица, именно аудиторское заключение является единственным официальным документом, в котором выражено мнение независимых специалистов о достоверности информации, содержащейся в финансовой отчетности. Такое подтверждение необходимо различным группам пользователей для принятия рациональных экономических решений и минимизации своих рисков ввиду отсутствия доступа к данным оперативного (бухгалтерского, управленческого) учета организации.

В п. 3 ст. 6 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» указано, что требования к форме, содержанию, порядку формирования и представления аудиторского заключения устанавливаются федеральными стандартами аудиторской деятельности.

До 2 августа 2010 г. порядок формирования и представления аудиторского заключения регулировался Федеральным правилом (стандартом) № б «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» (далее - стандарт № 6), утвержденным постановлением Правительства РФ от 23.09.02 № 696. Однако постановлением Правительства РФ от 02.08.10 № 586 «О внесении изменений в акты Правительства Российской Федерации» (далее - Постановление № 586) утверждены следующие федеральные стандарты аудиторской деятельности, регулирующие порядок формирования и представления аудиторского заключения по результатам проверки аудируемого лица:

Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010) «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности (далее - ФСАД 1/2010);

Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 2/2010) «Модифицированное мнение в аудиторском заключении» (далее - ФСАД 2/2010);

Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 3/2010) «Дополнительная информация в аудиторском заключении» (далее - ФСАД 3/2010).

В связи с вступлением в силу Постановления № 586 правило (стандарт) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» признано утратившим силу.

Анализ положений вновь принятых стандартов позволяет сделать вывод о недоработанности отдельных положений новых стандартов в части несогласованности терминологии, введения новых понятий, толкования которых отсутствуют в нормативных актах, регулирующих порядок проведения аудиторской проверки. Кроме того, возникает много вопросов с практикой представления аудиторского заключения. Прежде чем рассмотреть проблемы, связанные с практической реализацией положений новых стандартов, остановимся на основных принципиальных отличиях между утратившим силу стандартом № б и вновь введенными стандартами, регулирующими порядок составления аудиторского заключения (табл. 1).

Таблица 1. Основные принципиальные отличия в порядке формирования аудиторского заключения согласно стандарту № 6 и вновь введенным федеральным стандартам

№ п/п Элемент Стандарт №6 ФСАД 1/2010, ФСАД 2/2010, ФСАД 3/2010 Комментарий
1 Определение аудиторского заключения Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленным в соответствии со стандартом № 6 и содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации Определение отсутствует Определение понятия «аудиторское заключение» приведено в ст. 6 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»
2 Понятие «достоверность финансовой отчетности» Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценки степени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения в целях проводимого аудита существенности показателей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Существенность в аудите» Определение отсутствует В новых стандартах используется термин «существенное искажение бухгалтерской отчетности» (см. п. 3)
3 Понятие «существенное искажение бухгалтерской отчетности» Не предусмотрено Существенным признается искажение в следующих случаях: -  когда бухгалтерская отчетность не раскрывает всей информации, предусмотренной правилами отчетности; -  когда раскрытие информации в бухгалтерской отчетности осуществлено не в соответствии с правилами отчетности; -  когда в бухгалтерской отчетности не раскрыта информация, необходимая для обеспечения достоверности этой отчетности (п. 7 ФСАД 2/2010)
4 Виды аудиторского заключения (мнения) Безоговорочно положительное аудиторское заключение и модифицированное аудиторское заключение Немодифицированное и модифицированное мнения в аудиторском заключении (п. 14 ФСАД 1/2010) В ФСАД 1/2010 модифицированным признается не сама форма аудиторского заключения, а содержащееся в нем мнение
5 Понятие модификации Модифицированным считается аудиторское заключение, отличное от безоговорочно положительного. В стандарте приведена классификация видов модифицированного аудиторского заключения В аудиторском заключении может быть выражено: модифицированное мнение
6 Виды модифицированного аудиторского заключения (модифицированного мнения в аудиторском заключении) К обстоятельствам модификации относятся: -   факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности; -   факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению Модифицированное мнение в аудиторском заключении может быть выражено в следующих формах: мнение с оговоркой, отрицательное мнение, отказ от выражения мнения. При этом в п. 22 ФСАД 2/2010 указано, что в определенных случаях аудитор может включить в аудиторское заключение часть, привлекающую внимание По нашему мнению, речь идет именно о специальной части в аудиторском заключении, а не отдельном виде мнения (заключения). ФСАД 3/2010 регулирует порядок I представления дополнительной информации в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей финансовой отчетности. Таким образом, модифицированное аудиторское заключение с частью, привлекающей внимание как вид модификации, стандартами не предусмотрен
7 Структура аудиторского заключения Аудиторское заключение включает в себя: а) наименование; б) указание адресата; в) следующие сведения об аудиторе: - организационно-правовая форма и наименование; для индивидуального аудитора - фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица; - место нахождения; - номер и дата свидетельства о государственной регистрации; - номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии; - членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении; г) следующие сведения об аудируемом лице: - организационно-правовая форма и наименование; - место нахождения; - номер и дата свидетельства о государственной регистрации; д) вводную часть; е) часть, описывающую объем аудита; ж) часть, содержащую мнение аудитора; з) дату аудиторского заключения; и) подпись аудитора Аудиторское заключение включает в себя: а) наименование «Аудиторское заключение»; б) указание адресата (акционеры акционерного общества, участники общества с ограниченной ответственностью, иные лица); в) сведения об аудируемом лице: - наименование; - государственный регистрационный номер; - место нахождения; г) сведения об аудиторской организации, индивидуальном аудиторе: - наименование организации; - фамилия, имя, отчество индивидуального аудитора; - государственный регистрационный номер; - место нахождения; - наименование саморегулируемой организации аудиторов, членом которой является; - номер в реестре аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов; д) перечень (состав) бухгалтерской отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена, при этом, если аудитору становится известно, что проаудированная бухгалтерская отчетность будет включена в документ, который содержит прочую информацию, например в годовой отчет, аудитор может, если форма представления это позволяет, указать те страницы, на которых будет представлена проаудированная бухгалтерская отчетность; е) распределение ответственности в отношении указанной бухгалтерской отчетности между аудируемым лицом и аудитором; ж)        сведения о работе, выполненной аудитором для выражения мнения (объем аудита); з)  мнение аудитора с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности; и) подпись аудитора; к) дату аудиторского заключения Изменена структура аудиторского заключения. В качестве отдельных частей в заключении выделены: - ответственность аудируемого лица за бухгалтерскую отчетность; - ответственность аудитора; - основания для выражения мнения с соответствующим видом модификации; - мнение (в зависимости от формы модифицированного мнения часть аудиторского заключения, содержащее мнение аудитора именуется «мнение с оговоркой», «отрицательное мнение», «отказ от выражения мнения»); - важные обстоятельства (в случае предоставления аудиторского заключения, содержащего привлекающую внимание часть)
8 Право подписи Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил аудиторскую проверку, аудиторское заключение может быть подписано только этим аудитором Аудиторское заключение подписывается: а)  руководителем аудиторской организации или уполномоченным им лицом, имеющим квалификационный аттестат аудитора. Подпись должна включать наименование аудиторской организации, должность, фамилию и инициалы лица, подписавшего аудиторское заключение; б) индивидуальным аудитором. Подпись должна включать фамилию и инициалы индивидуального аудитора (п. 22 ФСАД 1/2010) В новых стандартах отсутствует ссылка на подпись руководителя аудиторской группы в аудиторском заключении
9 Ответственность аудируемого лица за бухгалтерскую отчетность Ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо В части «ответственность аудируемого лица за бухгалтерскую отчетность» должны быть приведены: -  указание на уполномоченных аудируемым лицом лиц, отвечающих за составление и достоверность бухгалтерской отчетности в соответствии с правилами отчетности. При этом должны использоваться термины в соответствии с законодательством Российской Федерации; -  описание ответственности указанных лиц за составление и достоверность бухгалтерской отчетности в соответствии с правилами отчетности (п. 5 ФСАД 1/2010)
10 Ответственность аудитора Ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации В части «ответственность аудитора» указывается следующее: .- ответственность аудитора заключается в выражении мнения на основе проведенного аудита; - аудит был проведен в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности, а также что эти стандарты требуют соблюдения применимых требований профессиональной этики аудиторов (этических норм), а также планирования и проведения аудита таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что бухгалтерская отчетность достоверна во всех существенных отношениях. При этом аудитор не должен указывать в аудиторском заключении на то, что аудит был проведен в соответствиис федеральными стандартами аудиторской деятельности, если аудитором не были выполнены все требования этих стандартов, уместные для применения в условиях конкретного аудиторского задания; - аудитор полагает, что полученные в ходе аудита доказательства представляют достаточные и надлежащие основания для выражения мнения (п. 6 ФСАД 1/2010)
11 Ссылка на международные стандарты аудита (МСА) Отсутствует В дополнение к указанию, что аудит проведен в соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности, аудиторское заключение может содержать указание на международные стандарты аудита (п. 7 ФСАД 1/2010)
12 Объем аудита Под объемом аудита понимается способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемлемого уровня существенности. Это необходимо для получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами и стандартами Объем аудита описывается посредством включения в аудиторское заключение следующих положений: а)  аудит включает проведение аудиторских процедур, направленных на получение аудиторских доказательств, подтверждающих числовые показатели в бухгалтерской отчетности и раскрытую в ней информацию; б)  выбор аудиторских процедур является предметом суждения аудитора, которое основывается на оценке риска существенных искажений, допущенных вследствие недобросовестных действий или ошибок; в)  аудит включает оценку надлежащего характера применяемой аудируемым лицом учетной политики и обоснованности оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица, а также сценку представления бухгалтерской отчетности в целом (п. 8 ФСАД 1/2010) Термин «объем аудита» содержится в федеральном правиле (стандарте) № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» и относится к аудиторским процедурам, которые считаются необходимыми для достижения цели аудита при данных обстоятельствах
13 Дополнительная работа в ходе выполнения аудиторского задания Не предусмотрена Аудитор сообщает в аудиторском заключении о результатах такой дополнительной работы в отдельном разделе аудиторского заключения, озаглавленном, например, «Заключение в соответствии с требованиями [наименование, дата, номер нормативного правового акта]» Необходимо согласовывать условия о дополнительном задании с представителями аудируемого лица и указывать объем и характер такого задания в договоре (техническое задание) и документации аудитора
14 Обстоятельства модификации заключения (мнения) В п. 39 стандарта № б приведены обстоятельства модификации, которые могут привести к выражению мнения, не являющегося безоговорочно положительным П. 17 ФСАД 1/2010, ФСАД 2/2010 В новых стандартах обстоятельства модификации обобщены
15 Элемент подтверждения в аудиторском заключении Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20ХХ г. и результаты ее финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20ХХ г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (и/или указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности) Бухгалтерская отчетность отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение организации YYY по состоянию на 31 декабря 20ХХ г., результаты ее финансово-хозяйственной деятельности и движение денежных средств за 20ХХ г. в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности Таким образом, при проведении аудиторской проверки должны быть видоизменены процедуры по существу и аналитические процедуры при получении доказательств в отношении движения денежных средств

Как видно из табл. 1, со вступлением в силу ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010 порядок формирования и представления аудиторского заключения существенно изменился. Наиболее важные изменения коснулись:

мнения в аудиторском заключении;

порядка подтверждения движения денежных средств за период;

несогласованности в терминологии;

вопросов подписи в аудиторском заключении.

Мнение в аудиторском заключении. В аудиторском заключении может быть выражено модифицированное и немодифицированное мнения. Модифицированное мнение может быть выражено в трех формах: мнение с оговоркой, отрицательное мнение и отказ от выражения мнения. Форма модификации посредством части, привлекающей внимание, в п. 1 ФСАД 2/2010 не указана. Вместе с тем, ФСАД 3/2010 регулирует порядок включения дополнительной информации в аудиторское заключение с целью привлечения внимания пользователей финансовой отчетности. При этом в п. 6 сказано, что привлекающая часть должна содержать указание на то, что в отношении обстоятельства, к которому привлекается внимание, аудиторское мнение не является модифицированным.

По нашему мнению, аудиторское заключение с частью, привлекающей внимание, является одним из важнейших видов заключений, т.к. позволяет не просто констатировать факт достоверности (недостоверности) бухгалтерской (финансовой) отчетности, а предупредить заинтересованных пользователей о существующих рисках в финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, которые не влияют на достоверность отчетности, но могут оказать существенное влияние на принимаемые заинтересованными пользователями экономические решения.

В соответствии с п. 4 ФСАД 3/2010 привлекающая внимание часть должна указывать только на обстоятельства, отраженные в финансовой отчетности. Такими обстоятельствами могут быть:

неопределенность в отношении не завершенных на отчетную дату судебных разбирательств, решения по которым могут быть приняты лишь в следующие отчетные периоды, или неопределенность, связанная с действиями надзорных органов;

досрочное применение (если это разрешено) новых правил отчетности, которое оказывает всеобъемлющее влияние на бухгалтерскую отчетность;

крупная катастрофа, которая оказала или продолжает оказывать существенное влияние на финансовое положение аудируемого лица.

В условиях динамично развивающихся экономических процессов, несовершенства национальной системы бухгалтерского учета и порядка формирования финансовой отчетности аудиторское заключение с частью, привлекающей внимание, должно информировать заинтересованных пользователей не только о существующих фактах или фактах, отраженных в финансовой отчетности, но и о потенциальных обстоятельствах, способных существенно повлиять на принимаемые решения. По нашему мнению, перечень обстоятельств, оказывающих влияние на формирование мнения с частью, привлекающей внимание, значительно шире. В частности, к таким обстоятельствам можно отнести:

а)условные факты хозяйственной деятельности, в т.ч.:

не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых аудируемое лицо может выступать как истцом, так и ответчиком;

не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами;

выданные до отчетной даты гарантии, поручительства и другие виды обеспечения обязательств в пользу третьих лиц;

обязательства в отношении охраны окружающей среды;

б)риски, связанные с бизнес-процессами аудируемого лица;

в)существующие налоговые риски аудируемого лица;

г)риски, связанные с возможными недобросовестными действиями;

д)признаки, влияющие на возможное на рушение принципа непрерывности деятель ности аудируемого лица;

е)события после отчетной даты;

ж)другие обстоятельства, как отраженные, так и не отраженные в финансовой от четности аудируемого лица согласно профессиональному суждению аудитора.

Подтверждение движения денежных средств за период. Согласно требованиям новых стандартов в аудиторском заключении выражается мнение не только о достоверности во всех существенных отношениях финансового положения, результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, но и о достоверности в отношении движения денежных средств за период в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности.

Безусловно, при проведении аудиторской проверки аудиторы выборочно проверяли операции с денежными средствами и результаты проверки находили отражение в рабочей документации аудитора, в отчете руководству экономического субъекта. Однако нововведение, связанное с появлением в аудиторском заключении фразы «подтверждение достоверности движения денежных средств за период», по нашему мнению, вызывает необходимость изменения процедур получения аудиторских доказательств при проверке операций с денежными средствами. В частности, анализ движения денежных средств аудируемого лица с целью подтверждения ее достоверности требует от аудитора практически сплошной проверки операций в кассе по расчетному, валютному и прочим счетам. Это необходимо учитывать при планировании аудиторской проверки.

Несогласованность в терминологии. В тексте стандартов есть термины, толкование которых отсутствует как в самих стандартах, так и в иных нормативных актах.

Таблица 2. Анализ отдельных некорректных положений новых федеральных стандартов - ФСАД 1/2010, 2/2000 и 3/2010

№ п/п Положение стандарта Ссылка на стандарт Комментарий
1 Отсутствие возможности выполнения какой либо аудиторской процедуры не является ограничением объема аудита, если аудитор может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства путем выполнения альтернативных аудиторских процедур. Если это невозможно, то аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения п.8 ФСАД  2/2010 В стандарте не раскрывается суть понятия «альтернативные аудиторские процедуры»
2 Аудитор должен выразить мнение с оговоркой в том случае, если: а) аудитор, получив достаточные надлежащие аудиторские доказательства, приходит к выводу, что влияние искажений, рассматриваемых по отдельности или в совокупности, является существенным, но не затронет большинство значимых элементов бухгалтерской (финансовой) отчетности (далее по тексту стандарта - всеобъемлющее влияние); б) у аудитора отсутствует возможность получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, на которых он мог бы основывать свое мнение, однако он приходит к выводу, что возможное влияние необнаруженных искажений может быть существенным для бухгалтерской отчетности, но не всеобъемлющим. Влияние искажения признается всеобъемлющим с точки зрения степени распространения его на бухгалтерскую отчетность или степени возможного распространения его на бухгалтерскую отчетность для тех случаев, когда аудитор не имеет возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства. Далее в тексте стандарта указаны случаи признания влияния искажений всеобъемлющими п. 13 ФСАД 2/2010 В отношении выявленных искажений вводится новый термин «всеобъемлющий», однако в стандарте отсутствует толкование данного понятия. Возникает необходимость в определении термина «всеобъемлющий» либо непосредственно в стандарте, либо в Глоссарии терминов аудиторской деятельности, а также формализации показателей (количественных и качественных), позволяющих сделать вывод о всеобъемлющем характере выявленных искажений. В стандартах не установлена связь между существенностью и всеобъемлющим характером выявленных искажений
3 Понятие «всеобъемлющий» в отношении искажений является ключевым при формировании мнения в аудиторском заключении, если: а)  аудитор приходит к выводу, что возможное влияние на бухгалтерскую отчетность необнаруженных искажений может быть существенным, но не всеобъемлющим (мнение с оговоркой); б)  аудитор приходит к выводу, что возможное влияние на бухгалтерскую отчетность необнаруженных искажений может быть одновременно настолько существенным и всеобъемлющим, что оговорка не позволит донести до пользователей полного понимания ситуации (отказ от выражения мнения) П. 20 ФСАД 2/2010
4 Включение нераскрытой информации в специальную часть практически неосуществимо, если: - информация, подлежащая раскрытию, не была заранее подготовлена руководством аудируемого лица или в силу иных причин не может быть оперативно получена аудитором; - согласно суждению аудитора объем раскрываемой информации будет непропорциональным по отношению ко всему аудиторскому заключению п. 31 ФСАД 2/2010 Понятие «непропорциональным по отношению ко всему аудиторскому заключению» в контексте мнению, является некорректным. Совершенно непонятно, о каких пропорциях идет речь. Такая несогласованность в терминологии не позволяет аудитору сфокусировать внимание на существенных вопросах проверки. Возможно, такая несогласованность возникла вследствие буквального перевода текста МСА. Однако, в любом случае, если вводится новый термин, тем более предполагающий количественную оценку, необходимо либо установить критерии такой оценки, либо определить качественные показатели. В противном случае все это приводит к необходимости соблюдения формальных требований стандартов в ущерб качеству аудиторской проверки
5 Привлекающая внимание часть должна указывать только на обстоятельства, отраженные в бухгалтерской отчетности п. 4 ФСАД 3/2010 Возникает вопрос, почему привлечение внимания возможно только в отношении обстоятельств, которые отражены в финансовой отчетности. Например, аудируемое лицо к моменту окончания аудиторской проверки и подготовки аудиторского заключения имеет незаконченное судебное разбирательство на существенную для аудируемого лица сумму, при этом данная информация не раскрыта в пояснительной записке и руководство не соглашается ее раскрывать. Выражение модифицированного мнения с оговоркой в данном случае возможно, но, по нашему мнению, не совсем корректно, поскольку четких требований к порядку формирования пояснительной записки в законодательстве нет, и утверждать, что финансовая отчетность аудируемого лица не достоверна во всех существенных аспектах, не представляется возможным. В сложившейся ситуации наиболее логичным представляется выражение мнения с частью, привлекающей внимание, тем более, что такая информация может быть полезна для различных групп внешних заинтересованных пользователей. Кроме того, п. 4 ФСАД 3/2010 противоречит п. 3 ФСАД 3/2010, согласно которому аудиторская организация (индивидуальный аудитор) может включить в аудиторское заключение дополнительную информацию с целью привлечения внимания, как отраженную в бухгалтерской (финансовой) отчетности, так и не отраженную в бухгалтерской (финансовой) отчетности
6 В аудиторское заключение может быть включена часть «Прочие сведения», содержащая прочие факты, в т.ч. обстоятельства, которые могут способствовать пониманию пользователями бухгалтерской отчетности аудита и возникнуть в тех редких случаях, когда аудитор не имеет права отказаться от проведения аудита из-за ограничения руководством аудируемого лица объема аудита п. 8, 9 ФСАД 3/2010 Во избежание спорных ситуаций с аудируемым лицом представляется целесообразным указать те редкие случаи, когда аудитор не может отказаться от проведения аудита даже в случаях существенного ограничения объема аудита
7 Содержащая прочие факты часть может быть включена в аудиторское заключение в случаях, когда аудиторское заключение предназначено ограниченному кругу адресатов п. 11 ФСАД 3/2010 Аудиторское заключение - это документ, предназначенный для всех пользователей финансовой отчетности и, в отличие от отчета руководству аудируемого лица, не являющийся конфиденциальным документом. В нормативных документах, регулирующих аудиторскую деятельность, случаи предоставления удиторского заключения ограниченному кругу лиц не поименованы

Отдельные положения стандартов, по мнению автора, являются недоработанными, что может привести к некорректным или спорным ситуациям при составлении и представлении аудиторского заключения по результатам проверки. В табл. 2 (см. с. 32) обобщены  основные некорректные, по мнению автора, положения ФСАД 1/2010, 2/2010, 3/2010.

Подпись в аудиторском заключении.

В п. 2 ФСАД 1/2010 перечислены элементы, которые обязательно должно содержать аудиторское заключение. Среди прочих одним из обязательных элементов является подпись аудитора.

Вместе с тем, согласно п. 22 ФСАД 1/2010 аудиторское заключение подписывается:

а) руководителем аудиторской организации или уполномоченным им лицом, имеющим квалификационный аттестат аудитора. Подпись должна включать наименование аудиторской организации, должность, фамилию и инициалы лица, подписавшего аудиторское заключение;

б) индивидуальным аудитором. Подпись должна включать фамилию и инициалы индивидуального аудитора.

Таким образом, в стандарте ничего не сказано о том, должен ли подписывать аудиторское заключение руководитель аудиторской проверки. По нашему мнению, подпись руководителя аудиторской группы является обязательным элементом аудиторского заключения, поскольку именно руководитель группы является лицом, координирующим процесс проведения аудиторской проверки, начиная с ее планирования и заканчивая составлением итоговых документов.

В условиях реформирования системы бухгалтерского учета и аудиторской деятельности мероприятия по совершенствованию нормативно-правового регулирования в сфере учета и аудита являются безусловно необходимыми.

Принятие новых стандартов, регулирующих порядок формирования и представления аудиторского заключения, несомненно, является необходимым фактором повышения качества аудиторских проверок. Вместе с тем, анализ положений новых стандартов говорит о необходимости доработки их отдельных положений в части согласования терминологии, толкования новых понятий, а также устранения спорных или не реализуемых на практике моментов с целью повышения качества аудиторских проверок.

Список литературы

1. Федеральный Закон от 30.12.08 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

2. Постановление Правительства РФ от 02.08.10 № 586 «О внесении изменений в акты правительства Российской Федерации».

3. Правило (стандарт) № 1. «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности», утвержденное Постановлением Правительства РФ от 23.09.02 № 696.

4. Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010) «Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности.

5. Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 2/2010) «Модифицированное мнение в аудиторском заключении».

6. Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 3/2010) «Дополнительная информация в аудиторском заключении».

7. Глоссарий терминов стандартов аудиторской деятельности (одобрен Советом по аудиторской деятельности при Минфине России 29 мая 2008 г., протокол № 66).

Программа Финансовый анализ - ФинЭкАнализ для анализа финансового состояния предприятия, позволяющая рассчитывать большое количество финансово-экономических коэффициентов.
Обратная связь
Реклама
Рейтинг@Mail.ru